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2019年年报结束了,新金融工具准则究竟带来了哪些改变?

行走的审计汪陪伴你的又一天

01

金融资产分类的变化

在我们2019年8月的新金融工具探讨系列中,我们就提到了新金融工具准则最本质的两大变化:

1、金融资产由四分类改为三分类

2、金融资产减值由“已发生损失法”改为“预期损失法”

当时大家,包括我,对这些变化的理解大部分是停留在理论层面的,而2019年年报过去了,当所有的上市公司都执行了《新金融工具准则》后,我们发现,对她的认知有了感性的变化。果然,结合实务后,理论都会变得更“性感”。

我们先来看看金融资产分类的变化。有关理论可以想见。我们结合实务(仍结合之前我们讲过的案例:正元智慧)一起来看看。

① 重溯2019年1月1日的数据

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和2018年旧金融工具准则相比,最普遍的变化是:

1.应收票据中,期后将用于背书或者贴现的部分,分类为应收款项融资;期后用于托收或者到期承兑的,或者质押的票据,仍在应收票据列示。

因为,应收票据是以摊余成本计量的,而用于背书或者贴现,实质是“在票据到期前用于出售”,应该作为“以公允价值计量,且其变动计入其他综合收益的资产”。如何分类取决于管理层的管理方式,比如信用高的票据,日常活动中通常用于背书;信用低一些的小票,通常是持有至到期,那就按照这个口径来区分。在审计过程中,我们通常还要测试期后实际发生的情况,和根据管理层意图分类的是否一致。

2.可供出售权益投资,根据是否是交易性的,分类到其他权益工具投资或其他非流动金融资产(1年以内,就列示在交易性金融资产)。

3.原列示在其他流动资产中的“理财产品”或“结构性存款”,符合金融资产的条件,分类到交易性金融资产。这里要注意一些假“结构性存款”,假“理财”,也就是说,判断时要看具体条款的实质,而不是表面。

4.利息跟着相应的本金走,不在应付利息列示;比如短期借款应付利息,和短期借款合并列示在借款科目中;其他应付款中的“应付利息”仅反映相关金融工具已到期应支付但于资产负债表日尚未支付的利息。

这条如何来理解?比如向银行借款100万元,12.20日到期了应支付利息2万元,但公司没有支付,这部分利息,可反映在这里。但一般我们期末的利息都是计提的,尚未到支付日的利息。

5.原计入其他综合收益的公允价值变动部分,调整至“未分配利润”。

如果涉及到一些金融相关的行业,那么分类的变化还会更加复杂一些。由于我们大部分遇到的是非金融企业,这里就不单独展开了。

说到分类的变化,实质是判断清楚:金融工具持有的业务模式:是以收取合同流量为目的,还是以交易为目的,还是两者兼而有之?我们可以来看看新旧分类对比表:

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如果是一些以收取合同现金流量为目的的金融工具,比如应收款项、应付款项基本是在以摊余成本计量的金融资产中。而权益工具投资和衍生工具投资的判断,相对来说会比较复杂一点,一般来说都是分类到FVTP&L,但如果是非交易性的,或者出于一些其他原因,也可以指定为FVOCI。

02

金融资产计提减值的变化

金融资产计提减值的变化,大家可以先回顾:

未来有多重要?预期减值损失法告诉你!

预期损失法下:应收账款减值如何计算?

可见,变化主要在于:考虑前瞻性因素对预期回收率的影响。我们先来看看正元智慧的信用减值计提情况:

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首先是要根据应收款项的特征,确认组合。不同组合采用不同的方法。计提方法基本是按照准则来写的,区别在于应收款项需要在“整个”存续期间来计提预期信用损失,而其他应收款项可以选择“在未来12个月内”或“整个存续期间”来计提。

那么,考虑了前瞻性因素后,计提的具体比例有什么变化吗?

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我们看到正元智慧没有变化,和2018年度的计提比例仍然是一样的。

为什么?这主要因为信用减值计提比率是一种会计估计,当按照预期信用损失来考虑时,发现计提的坏账比按照原有政策计提的坏账,要少很多(增加一块利润)时,我们就不禁自问:是否考虑够谨慎?会计估计是否合理?

另外,我们还要考虑的是,如果采用了新的计提比例,在未来是否能够同样适用?因为我们知道,会计政策和估计,一般是要有一贯性的。

因此,在上述情况发生时,出于谨慎性,部分公司有可能会选择不去变化具体的计提比例。那么,如果计提比例不变化,我们仅仅需要修改披露的格式,按照新金融工具准则写就OK了。

03

权益投资或衍生工具的公允价值如何计量?

由于新金融工具准则中,除了按照摊余成本计量外,就是按照公允价值计量。但是有一些不具有公开市场的股权投资,我们很难获取其真实的公允价值,那应该如何处理?

我们可以来找几个上市公司的例子,看下他们是如何来计量的。这里要指明的是,公允价值分为三个层次,不同层次的确认方法不一样。

海南橡胶:

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中元股份:

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科森科技:

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启明星辰:

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公允价值计量涉及到估值领域,其实非常复杂,纯讲理念,连我也不是很有耐心看。因此我放一些例子,大家可以结合上市公司公开报表中披露的说法,来看看实务中一般是如何来确认公允价值的,理解也更加感性一点。估值的东西说白了其实也不难。

我们也能发现,不少公司是用投资成本来计量的,对于一些发展迅速的投资标的,公允价值有可能被低估;而对于一些经营不善的投资标的,公允价值有可能被高估了。在这种情况下,又一次因为会计的谨慎性,我们尽可能地去确认“减值”,就是去掉被高估的部分,尽可能让报表反映一个“较低的底线水平”,就是说,我们的投资有可能更值钱,但为了谨慎处理,我先不反映出来了,最后处置,落袋为安的时候,再把收益反映出来。

随着市场经济的不断发展和完善,公允价值计量的基础也会更加完善。到时候我们可能会有很多金融工具,都可以通过清晰、明确的第一层次来观察得到了。

04

结 语

今天对于新金融工具的变化就写到这里吧,如果你能够认真地看之前的三篇,再加上今天的一篇,我觉得有关于新金融工具的常用知识点,就已经大部分涵盖了。希望这些探讨对你们有所帮助。

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